坏账损失

坏账损失及其核算是应收账款核算的一个重要方面。顾名思义，坏账损失是指由于坏账而产生的损失，因此，了解坏账损失及其核算首先要从什么是坏账谈起。

一笔应收账款在什么时候才能被被确认为坏账，其条件通常是由会计准则或制度给出的。不论会计准则或制度如何变化，在会计实务中，坏账的确认都要遵循财务报告的基本目标和会计核算的一般原则，尽量做到真实、准确、切合本单位的实际。一般来说，应收账款符合下列条件之一的，就应将其确认为坏账：

1、债务人死亡，以其遗产清偿后仍然无法收回的账款；

2、债务人破产，以其破产财产清偿后仍然无法收回的账款；

3、债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回可能性极小的账款。

上述三个条件中的每一个条件都是充分条件，其中第3个条件是需要会计人员作出职业判断的。我国现行制度规定，上市公司坏账损失的决定权在公司董事会或股东大会。

坏账损失的核算方法有两种：一是直接转销法；二是备抵法。

直接转销法是指在坏账损失实际发生时，直接借记“资产减值损失-坏账损失”科目，贷记“应收账款”科目。这种方法核算简单，不需要设置“坏账准备”科目。关于直接转销法，我们还应掌握以下两个要点：

第一，该法不符合权责发生制和配比原则；

第二，在该法下，如果已冲销的应收账款以后又收回，应做两笔会计分录，即先借记“应收账款”科目，贷记“资产减值损失-坏账损失”科目；然后再借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。

备抵法是指在坏账损失实际发生前，就依据权责发生制原则估计损失，并同时形成坏账准备，待坏账损失实际发生时再冲减坏账准备。估计坏账损失时，借记“资产减值损失—计提的坏账准备”科目，贷记“坏账准备”科目；坏账损失实际发生时（即符合前述的三个条件之一），借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”科目；已确认并转销的应收款项以后又收回时，借记“应收账款”，贷记“坏账准备”科目，同时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”。

至于如何估计坏账损失，则有三种方法可供选择，即年末余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法。

应用年末余额百分比法时，坏账准备的计提（即坏账损失的估计）分首次计提和以后年度计提两种情况。首次计提时，坏账准备提取数=应收账款年末余额×计提比例。

例：（1）2008年末提取坏账准备200000元

借：资产减值损失200000

贷：坏账准备200000

（2）2009年六月发生坏账22000元

借：坏账准备22000

贷：应收账款22000

1、严格甄别坏账损失是否属因应收款内容，有无不属应收款内容却列入应收款，造成人为的“坏账”。

2、有无逾期未满三年的应收账款都按坏账损失处理的现象。

3、有无虚假的坏账损失，如企业为了达到某种目的，虚开销售收入，形成一笔假的应收账款，又不及时清理，挂账三年以上，名义上形成坏账损失。

在审计中下列各项按规定不应列入计提范围：

1、计划对应收账款进行重组的；

2、同关联方发生的应收账款；

3、其他逾期款项，但无确凿证据证明不能收回的应收款项。

另外，对企业持有未到期的应收票据和预付款不能直接计提坏账准备。应收票据虽然属于应收款项，相对地说应收票据发生坏账的风险比较小，尤其是银行承兑汇票，即使有确凿的证据表明企业持有的未到期应收票据不能够收回或收回的可能性不大，也只有在应收票据票面金额转入应收款后，才能计提坏账准备。对预付款如果有确凿证据表明已不符合预付款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因，已无望再收到所购货物的，也应将原计入预付款金额全部或部份转入其他应收款项后，再对转入的其他应收款项部分计提坏账准备，对未转入其他应收款的部分不得计提坏账准备。

企业为核销坏账准备的提取和转销，会计上应设置“坏账准备”科目。企业提取坏账准备时，应借记“管理费用”，贷记“坏账准备”科目；坏账损失实现转销时，应借记“坏账准备”，贷记“应收账款”科目。但在会计实务操作中，有些企业为了简化核算，对已确认的坏账损失又收回的，会计分录直接借记“银行存款”，贷记“坏账准备”。按《企业会计制度》规定对于已确认的坏账损失，以后又收回的，应先恢复应收账款明细，再将收到的款项增加银行存款，减少应收账款。这样，一方面便于分析债务人财务状况，反映出债务人企图重新建立其信誉的愿望，另一方面使“管理费用”和“坏账准备”这两个会计科目核算更加清晰，对这一现象审计中应加以纠正。

首次计提时，坏账准备计提数=应收账款年末余额×计提比例。

例1：长兴公司1996年首次计提坏账准备，当年年末的应收账款余额为100000元，坏账准备的计提比例为5%，则坏账准备提取数=100000×5%=5000（元）。

借：资产减值损失5000

贷：坏账准备5000

以后年度计提坏账准备时，可分为三个步骤进行：第一步，确定“坏账准备”账户应保持的贷方余额，该余额=当年年末应收账款余额×计提比例，设为a；第二步，确定计提前“坏账准备”账户的余额；设为b；第三步，比较a和b的大小，比较的结果有补提、冲销、既不补提也不冲销三种情况。

例2：1997年10月长兴公司实际发生坏账损失4000元；当年年末应收账款余额为120000元。

1997年10月

借：坏账准备4000

贷：应收账款4000

1997年底

“坏账准备”账户贷方应保持余额=120000×5%=6000（元）；计提前“坏账准备”账户的余额（贷方）=5000－4000=1000（元）；因此应补提5000元。

借：管理费用5000

贷：坏账准备5000

若本例中，1997年10月长兴公司实际发生坏账损失6000元，其他条件不变。则：

1997年10月

借：坏账准备6000

贷：应收账款6000

1997年底

“坏账准备”账户贷方应保持余额=120000×5%=6000（元）；计提前“坏账准备”账户的余额（借方）=6000－5000=1000（元）；因此应补提7000元。

借：管理费用7000

贷：坏账准备7000

坏账损失例3：1998年10月长兴公司上年确认的坏账损失4000元又收回；当年年末应收账款余额为150000元。1998年10月

借：应收账款4000

贷：坏账准备4000

借：银行存款4000

贷：应收账款4000

1998年底

“坏账准备”账户贷方应保持余额=150000×5%=7500（元）；计提前“坏账准备”账户余额（贷方）=6000+4000=10000（元）；因此应冲销2500元。

借：坏账准备2500

贷：管理费用2500

例4：1999年8月长兴公司实际发生坏账损失3500元；当年年末应收账款余额为80000元。

1999年8月

借：坏账准备3500

贷：应收账款3500

1999年底

“坏账准备”账户贷方应保持余额=80000×5%=4000（元）；计提前“坏账准备”账户余额（贷方）=7500－3500=4000（元）；因此既不补提也不冲销，即不需要进行会计处理。

综上所述，在采用年末余额百分比法计提坏账准备时，始终要掌握这样一个原则，即当年坏账准备计提后，一定要保持“坏账准备贷方余额÷应收账款年末余额=计提比例”这一等式成立。此外，关于备抵法，我们还应注意以下几点：

（1）上市公司采用备抵法时，其具体方法及计提比例均由公司自行确定；

（2）上市公司的其他应收款需计提坏账准备，应收票据不计提坏账准备；

（3）在预收账款登记在“应收账款”账户的情况下，计提坏账准备所依据的基数应剔除预收账款因素；

（4）以上介绍的年末余额百分比法的原理可以推而广之，进一步应用到存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备等的计提。